Odpowiedzialność wynikająca z ustawy o rachunkowości 6/1 - Strona 1
6 Odpowiedzialność przewidziana w ustawach szczególnych z zakresu prawa administracyjnego
6/1 Odpowiedzialność wynikająca z ustawy o rachunkowości
Zakres podmiotowy
art. 1 u.r.
Przepisy ustawy z dnia 29 września 1994 roku o rachunkowości [Dz.U. Nr 121, poz. 591 z późn. zm.] określa zasady prowadzenia ksiąg rachunkowych, sporządzania sprawozdań finansowych (bilanse, rachunki zysków i strat itd.) oraz zasady badania tych sprawozdań przez biegłych rewidentów. Zasady te stosowane być muszą przez praktycznie każdy podmiot gospodarczy [jedynie osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą i spółki cywilne osób fizycznych (spółki cywilne z udziałem osób prawnych już nie) mogą nie podlegać zasadom określonym w ustawie, o ile ich przychody za poprzedni rok obrotowy były niższe niż równowartość 800 000 EURO], a ich nieprzestrzeganie skutkuje odpowiedzialnością karną konkretnych osób kierujących danym podmiotem gospodarczym. Zakres podmiotowy tej odpowiedzialności obejmuje poza członkami kierowniczego organu danego przedsiębiorcy (np. zarządu spółki) również osoby odpowiadające za prowadzenie ksiąg rachunkowych, czyli głównego księgowego, a w poszczególnych przypadkach także innych księgowych.
Poszczególne przestępstwa lub wykroczenia przewidziane ustawą to, w kolejności:
n uchybienie zasadom sporządzania sprawozdań finansowych (art. 77);
n sporządzenie niezgodnej ze stanem faktycznym opinii o sprawozdaniu finansowym (art.78);
n niepoddanie rocznego sprawozdania finansowego badaniu (art. 79 pkt 1);
Stan na maj 2000
Uchybienie zasadom sporządzania sprawozdań finansowych 6/1.1 - Strona 2
n uchybienie obowiązkom udzielania informacji biegłemu rewidentowi (art. 79 pkt 2);
n niezłożenie rocznego sprawozdania finansowego do ogłoszenia (art. 79 pkt 3);
n niezłożenie rocznego sprawozdania finansowego organowi rejestracyjnemu (art. 79 pkt 4);
n nieudostępnienie sprawozdania finansowego właścicielom (art. 79 pkt 5).
6/1.1 Uchybienie zasadom sporządzania sprawozdań finansowych
art. 77 u.r.
Elementy sprawozdania finansowego
Sprawozdanie finansowe jednostki jest dokumentem obrazującym w pełni kondycję finansową danego podmiotu. Na sprawozdanie finansowe składają się: bilans, rachunek zysków i strat oraz tzw. informacja dodatkowa. W przypadku grup kapitałowych, banków, ubezpieczycieli, spółek akcyjnych, biur maklerskich [ściślej: podmiotów działających na podstawie ustawy Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi] i funduszy inwestycyjnych, funduszy emerytalnych i podmiotów gospodarczych prowadzących działalność w dużej skali [według kryteriów ustawowych umownie nazwana duża skala równoznaczna jest ze spełnieniem co najmniej 2 z 3 następujących warunków: średniorocznego zatrudnienia nie mniejszego niż 50 osób, suma aktywów w bilansie na koniec roku obrotowego nie niższa niż równowartość 1 000 000 EURO oraz przychód netto za rok obrotowy nie niższy niż równowartość 3 000 000 EURO] dodatkowym elementem sprawozdania finansowego jest sprawozdanie z przepływu środków pieniężnych. Obligatoryjnym załącznikiem do sprawozdania jest w niektórych przypadkach ponadto sprawozdanie z działalności jednostki - muszą je dołączać m.in. spółki z o.o. i akcyjne oraz spółdzielnie i towarzystwa ubezpieczeń wzajemnych.
Dzień sporządzania sprawozdania
Sprawozdania finansowe sporządzane być muszą na tzw. dzień zamknięcia ksiąg rachunkowych, czyli na koniec roku obrotowego, dzień zakończenia działalności (w tym sprzedaży, zakończenia likwidacji lub postępowania upadłościowego) oraz dzień poprzedzający zmianę formy prawnej, postawienia w stan likwidacji lub upadłości. Poza tym sprawozdania finansowe mogą być
Niepoddanie rocznego sprawozdania finansowego badaniu 6/1.3 - Strona 1
sporządzane również na tzw. inny dzień bilansowy, czyli w praktyce jakikolwiek dzień w trakcie roku obrotowego.
Roczne sprawozdanie finansowe
Wśród sprawozdań finansowych istotne znaczenie mają roczne sprawozdania finansowe - z ich sporządzaniem wiązać się może odpowiedzialność karna.
Roczne sprawozdanie finansowe winno być sporządzone nie później niż w ciągu 3 miesięcy od dnia bilansowego (czyli najczęściej ostatniego dnia w roku obrotowym), a za wykonanie tego obowiązku odpowiedzialne jest kierownik jednostki, czyli w rozumieniu ustawy wszyscy członkowie organu uprawnionego do zarządzania danym podmiotem gospodarczym.
Przy sporządzaniu rocznego (innych również) sprawozdania finansowego należy kierować się zasadami rachunkowości określanymi przez ustawę. W szczególności w sposób jasny i rzetelny przedstawione być powinny sytuacja majątkowa i finansowa, wynik finansowy i rentowność jednostki. Obowiązki w tym zakresie spoczywają na kierowniku jednostki albo na innych osobach, przy czym osoby te muszą na piśmie wyrazić zgodę na przypisanie im tych obowiązków. Tak więc główny księgowy w przedsiębiorstwie ponosi odpowiedzialność za sporządzenie rocznego sprawozdania finansowego tylko wtedy, gdy wynika to wprost z dokumentu. W praktyce odpowiedzialność taka przypisywana jest poszczególnym osobom na podstawie umowy o pracę - spełnia ona bowiem wymogi ustawy, gdyż odpowiedzialność za te czynności wpisana jest w zakres obowiązków pracownika, a zgodę wyraził on własnoręcznym podpisem.
Naruszenie zasad sporządzania sprawozdań finansowych jest przestępstwem zagrożonym karą grzywny [maksymalny wymiar grzywny wynosi wypadku 360 stawek dziennych] lub pozbawienia wolności do 2 lat albo obu tym karom łącznie. Karze tej podlega:
n niesporządzenie sprawozdania finansowego w ogólności,
n sporządzenie sprawozdania niezgodnie z przepisami
n zawarcia w sprawozdaniu nierzetelnych danych.
O ile wypadek niesporządzenia sprawozdania nie wymaga bliższych wyjaśnień, to pozostałe przypadki należy pokrótce omówić. Sporządzenie sprawozdania niezgodnie z przepisami może polegać m.in. na niestosowaniu jednej z podstawowych zasad rachunkowości - np. zasady ostrożnej wyceny czy niestosowanie przyjętych w danej jednostce zasad rachunkowości w sposób ciągły. Co do zawarcia w sprawozdaniu nierzetelnych danych, to czyn taki stanowi pogwałcenie podstawowego postulatu ustawy (por. art.4.1.) - rzetelnego i jasnego przedstawiania sytuacji jednostki. Praktycznym przykładem nierzetelnych danych zawartych w sprawozdaniu może być niepoczynienie rezerw na ryzyko związane z niespłaceniem należności przez kontrahenta znajdującego się w stanie upadłości czy nieuzasadnione zmniejszenie odpisów amortyzacyjnych.
6/1.2 Sporządzenie niezgodnej ze stanem faktycznym opinii o sprawozdaniu finansowym
art. 78 u.r.
Badanie sprawozdania finansowego
Sprawozdanie finansowe jednostki wymaga w pewnych przypadkach zbadania go przez niezależny podmiot. Badaniu podlegają roczne [inne niż roczne sprawozdania finansowe podlegają badaniu tylko w szczególnych wypadkach, np. sprawozdanie finansowe spółki akcyjnej na dzień połączenia z inną jednostką czy półroczne sprawozdania finansowe funduszy inwestycyjnych] sprawozdania finansowe następujących podmiotów:
n grupy kapitałowe
n banki
n ubezpieczyciele
n fundusze inwestycyjne i emerytalne
n domy maklerskie
n spółki akcyjne
n inne jednostki prowadzące działalność gospodarczą w dużej skali
Biegły rewident
Stosownie do przepisów badanie sprawozdania finansowego powinien przeprowadzić biegły rewident spełniający ponadto warunki mające zapewnić bezstronność jego opinii [m. in. biegły rewident badający sprawozdanie jednostki nie mógł prowadzić ksiąg rachunkowych dla jednostki, której sprawozdanie bada, nie może posiadać w niej akcji lub udziałów ani być małżonkiem, krewnym lub powinowatym z jakąkolwiek z osób zarządzających podmiotem gospodarczym. Dokładny wykaz: art. 62 ust. 2 ustawy]. Biegłym rewidentem zaś może być zarówno osoba fizyczna, jak i spółka osobowa (cywilna, jawna, komandytowa) czy spółka kapitałowa (z o.o. lub akcyjna). Biegły rewident na podstawie badanego sprawozdania finansowego sporządza pisemną opinię o tym, czy sprawozdanie finansowe
Niezłożenie rocznego sprawozdania finansowego organowi rejestracyjnemu 6/1.6 - Strona 1
jednostki jest prawidłowe (tzn. prawidłowo sporządzone - przy przestrzeganiu zasad rachunkowości) a także czy jasno i rzetelnie oddaje sytuację finansową i majątkową oraz wynik finansowy i rentowność jednostki, czyli czy spełnione są postulaty wyrażone w art. 4 ustawy.
Odpowiedzialności karnej podlega sporządzenie opinii biegłego rewidenta w sposób niezgodny ze stanem faktycznym, czyli na przykład pominięcie w opinii faktu sporządzenia sprawozdania finansowego z pogwałceniem podstawowych zasad rachunkowości. Należy tu podkreślić, iż odpowiedzialność tę poniosą w przypadku biegłego rewidenta nie będącego osobą fizyczną osoby kierujące takim podmiotem, czyli zazwyczaj członkowie zarządu (patrz definicja kierownika jednostki w pkt 1).
Zagrożenie karne jest w tym wypadku takie samo jak przy uchybieniu zasadom sporządzania sprawozdań finansowych (grzywna i/lub do 2 lat pozbawienia wolności), z tym że w przypadku popełnienia czynu nieumyślnie sprawcy grozi tylko grzywna i kara ograniczenia wolności.
6/1.3 Niepoddanie rocznego sprawozdania finansowego badaniu
Niepoddanie badaniu rocznego sprawozdania finansowego badaniu przez biegłego rewidenta zagrożone jest karą grzywny lub ograniczenia wolności.
Na temat zakresu podmiotowego tego obowiązku - patrz punkt poprzedni. Szczegółową listę zawiera art. 64 ust. 1 ustawy, który stanowi, że są to:
n banki oraz ubezpieczyciele,
n jednostki działające na podstawie Prawa o publicznym obrocie papierami wartościowymi i funduszach powierniczych oraz przepisów o funduszach inwestycyjnych,
n jednostki działające na podstawie przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych,
n spółki akcyjne,
n pozostałe jednostki, które w poprzedzającym roku obrotowym, za który sporządzono sprawozdanie finansowe, osiągnęły lub przekroczyły granicę dwóch z trzech następujących wielkości:
- średnioroczne zatrudnienie - 50 osób,
- suma aktywów bilansu na koniec roku obrotowego - równowartość w walucie polskiej 1.000.000 ECU,
- przychód netto ze sprzedaży towarów i produktów oraz operacji finansowych za rok obrotowy - równowartość w walucie polskiej 3.000.000 ECU.
6/1.4 Uchybienie obowiązkom udzielania informacji biegłemu rewidentowi
art. 79 pkt. 2 u.r.
Czyn ten polega na nieudzieleniu biegłemu rewidentowi wyjaśnień i informacji niezbędnych do sporządzenia przez niego opinii albo alternatywnie udzielenie takich wyjaśnień, oświadczeń czy informacji ale niezgodnych ze stanem faktycznym. Takiej samej karze podlega niedopuszczenie biegłego rewidenta do pełnienia obowiązków w ogólności.
Obowiązek udzielania informacji
Zakres obowiązku udzielania informacji określono dosyć szeroko. Stosownie bowiem do przepisu art. 67 ustawy kierownik jednostki zobowiązany jest do udostępnienia biegłemu rewidentowi wszelkich dokumentów (w tym ksiąg rachunkowych) stanowiących podstawę sporządzenia badanego sprawozdania finansowego oraz mogących mieć wpływ sformułowanie oceny sytuacji majątkowej i finansowej jednostki. Poza tym kierownik jednostki zobowiązany jest udzielić biegłemu rewidentowi wyczerpujących informacji, wyjaśnień i oświadczeń niezbędnych do wyrażenia opinii o sprawozdaniu i sporządzenia raportu.
Dodać należy, że o ile obowiązki dostarczania biegłemu rewidentowi dokumentów i informacji spoczywają na kierowniku jednostki, to czyn zabroniony określony w tym przepisie może popełnić również inna osoba, np. każdy inny pracownik faktycznie uniemożliwiający biegłemu rewidentowi pełnienie obowiązków.
6/1.5 Niezłożenie rocznego sprawozdania finansowego do ogłoszenia
Ogłoszenie
art. 79 pkt. 3 u.r.
Sprawozdanie finansowe podlega poza obowiązkiem poddania go badaniu podlega również ogłoszeniu. Ogłoszenia publikowane są w Monitorze Polskim B, a obowiązek złożenia sprawozdania
finansowego wraz z opinią biegłego rewidenta i odpisem uchwały bądź postanowienia organu zatwierdzającego o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego i podziale zysku bądź pokryciu straty spoczywa na organie kierującym przedsiębiorstwem.
Ogłaszaniu podlegają roczne sprawozdania:
n banków
n ubezpieczycieli
n domów maklerskich
n funduszy inwestycyjnych i emerytalnych
n pozostałych spółek akcyjnych
n oraz innych podmiotów prowadzących działalność gospodarczą we większym zakresie.
Niezłożenie sprawozdania do ogłoszenia podlega karze grzywny lub ograniczenia wolności.
art. 79 pkt. 4 u.r.
6/1.6 Niezłożenie rocznego sprawozdania finansowego organowi rejestracyjnemu
Organ rejestracyjny
Rocz...
sq3llx